税务行政复议的基本原则是指贯穿于税务行政复议活动的始终，反映其特点，体现其精神实质，对税务行政复议活动具有普遍指导意义的基本准则。掌握税务行政复议的基本原则，有助于正确理解税务行政复议的本质和特点，了解税务行政复议与税务行政诉讼的联系和区别，更好地指导税务行政复议活动的进行，并帮助解决税务行政复议活动中的疑难问题。税务行政复议应遵循以下基本原则：

　　一、税务行政复议机关依法独立行使复议权的原则

　　这一原则是为了保证税务行政复议机关依法行使职权，切实发挥税务机关自身监督作用，排除税务行政复议中各种非法因素的干扰而设立的一项基本原则。它包括两层含义：

　　（一）税务行政复议机关应依法行使复议权。

　　即税务行政复议机关必须以事实为依据，以法律为准绳，依法定权限和程序受理和审理税务行政复议案件；税务行政复议机关不得偏袒任何一方，违背事实真相或违背法律而进行复议活动。

　　（二）税务行政复议机关应依法独立行使职权

　　税务行政复议机关必须严格依法行使复议职权，不受其他机关、社会团体和个人的非法干涉。为了防止在行政复议实践活动中出现非法于预现象，《行政复议法》在行政复议管辖、行政复议机构、行政复议人员以及行政税务行政复议决定书等问题的条款上，都明确规定了复议机关依法独立行使职权。

　　二、全面审查原则

　　全面审查是指税务行政复议机关对申请复议的具体税务行政行为的合法性与适当性及有关抽象税务行政行为的合法性进行的审查。它包括下列内容：

　　（一）税务行政复议既对具体税务行政行为进行审查，也对有关的抽象税务行政行为进行审查

　　根据《行政复议法》第一、二、七条以及《税务行政复议规则（暂行）》的有关规定，税务行政复议不仅可以对具体税务行政行为进行审查，而且可以根据公民、法人和其他组织的申请，对具体税务行政行为所依据的有关规范性文件一并进行审查。这就使税务机关的行政活动受到行政复议较全面的审查和监督，有利于促进税务机关依法治税，有利于充分保护公民、法人和其他组织的合法权益。

　　（二）税务行政复议不仅对具体税务行政行为的合法性进行审查，也对具体税务行政行为的适当性进行审查

　　l．税务行政复议机关对具体税务行政行为是否合法进行审查，这是税务行政复议的关键问题。税务行政争议的焦点，就是税务机关是否依法行使职权，是否存在违法的作为或不作为行为，是否侵犯了税务行政相对人的合法权益。因而，当税务行政相对人对具体税务行政行为的合法性产生质疑并依法申请复议时，税务行政复议首先要解决的问题就是审查具体税务行政行为的合法性。只有在确认了具体税务行政行为合法后，才能进一步审查具体税务行政行为是否适当；只有解决了具体税务行政行为是否合法的问题，才能确定税务机关是否应承担法律责任以及承担什么样的法律责任。

　　税务行政复议机关审查具体税务行政行为的合法性，主要应从以下几个方面进行：

　　(1)行为的主体是否合法。具体包括：实施具体税务行政行为的税务机关是否依法成立并具有税务行政主体资格；代表税务机关实施行政行为的人员是否合法；税务机关及其工作人员是否在其职权范围内实施行政行为；授权与委托是否合法等。

　　（2）行为的内容是否合法。具体包括：实施的具体行政行为是否有事实根据，是否有法律依据。

　　（3）行为的程序与形式是否合法。主要包括：行为是否符合法定程序；行为是否符合法定的形式，这主要是指要式税务行政行为必须具备法律所要求的形式。

　　2．适当性审查，又称合理性审查，是指税务行政复议机关在对具体税务行政行为进行合法性审查的基础上，进一步审查具体税务行政行为的适当性，看具体税务行政行为的内容是否客观适度、公正合理，有无畸轻畸重、显失公正的情形存在。“合理”或“适当”主要是基于税务行政自由裁量权的存在与扩大而提出的，是对税务行政自由裁量权行使的基本要求。

　　对具体税务行政行为适当性的审查，主要从以下几方面进行：

　　(1)具体税务行政行为的作出是否符合法定目的。

　　（2）具体税务行政行为的作出是否有正当的动机。

　　（3）是否考虑了相关的因素且未受不相关因素的影响。

　　（4）是否符合公正法则。

　　三、合法、公正、公开、及时、便民原则

　　《行政复议法》第四条规定：“行政复议机关履行行政复议职责，应当遵循合法、公正、公开、及时、便民的原则，坚持有错必纠，保障法律、法规的正确实施。”《税务行政复议规则（暂行）》第五条规定：“复议机关必须强化责任意识和服务意识，树立依法行政观念，认真履行行政复议职责，忠于法律，确保法律正确实施，坚持有错必纠；行政复议活动应当遵循合法、公正、公开、及时、便民的原则。”这一原则又可以分为以下相互独立又相互联系的五个方面。

　　（一）合法原则

　　合法原则要求税务行政复议机关及其工作人员应按照法定的权限和程序，对申请复议的具体税务行政行为和有关的抽象税务行政行为进行审查，并严格依照法律规定作出复议决定。具体包括下列内容：

　　1．税务行政复议机关应当合法。这是指一方面税务行政复议机关属于依法负有履行税务行政复议职责的税务机关，税务机关以外的其他国家机关以及没有行政复议职责的税务机关，不能成为税务行政复议机关；另一方面是指税务行政复议机关对某一具体的税务行政争议案件依法享有管辖权。

　　2．税务行政复议机关审理税务行政复议案件适用的依据必须合法。税务行政复议机关审理税务行政复议案件的依据，主要有法律、法规、规章和上级行政机关制定与发布的其他规范性文件。与人民法院审理税务行政诉讼案件的依据相比，税务行政复议机关审理税务行政复议案件依据的范围要广。

　　3．税务行政复议机关审理复议案件的程序应当合法。依照法定程序审理税务行政复议案件时，应当注意以下几点：

　　(1）不能简化、放弃法定的步骤。如决定不予受理复议案件时，应当书面通知申请人；作出复议决定后，应将复议决定送达给复议申请人和被申请人，这些都是复议中的必经步骤，不可缺少。

　　(2)不能省略、改变法定的形式。如作出复议决定时，必须制作税务行政复议决定书并加盖印章。

　　（3）不能颠倒法定的程序。如不能先作出复议决定，再进行调查。审理。

　　（4）不能违背法定的时限。如复议机关应当自受理复议申请之日起60日内作出复议决定，对于行政复议的规定时限，税务行政复议机关不能擅自改动或延长。

　　4．税务行政复议决定的内容应当合法。内容合法是指税务行政复议机关在作出复议决定时，其适用的种类及其条件应符合法律、法规的规定。

　　（二）公正原则

　　所谓公正，就是指公平正直，没有偏私，它要求税务行政复议机关在进行税务行政复议时要做到不偏不倚。公正原则是合法原则的必要补充。如果说合法原则是对税务行政复议机关履行复议职责的本质要求，那么公正原则就是对税务行政复议机关高质量地履行复议职责的具体要求。公正是税务行政复议制度的灵魂，它是基于同类情形的对比而体现出来的。相对于事实、性质和情节基本相同的案件，税务行政复议的结果应当保持基本相同，不能过于悬殊。鉴于在税收征收管理活动中，税务行政相对人一般处于弱者地位，为了体现公正原则,在税务行政复议活动中，复议机关尤其应当注意维护申请人的行政复议权益。具体地讲：首先，税务行政复议要及时告知复议申请人依法享有的权利；申请人认为审理复议案件的工作人员与本案有利害关系，可能影响公正审理的，有权要求审理人员回避等。其次，在税务行政复议过程中，应当尽可能保证税务行政复议申请人表达其意见权利的充分行使。

　　（三）公开原则

　　公开是合法与公正的外部保障。所谓公开，就是指要增强透明度，反对神秘化与封闭化。具体表现为：

　　1．税务行政复议案件的材料要公开。税务行政复议机关在审理税务争议案件时，应将收集到的有关材料，包括被申请人提出的书面答复、作出具体税务行政行为的证据、依据和其他有关材料，除涉及国家秘密。商业秘密或者个人隐私外，都应当公开，允许当事人自由查阅。

　　2．税务行政复议过程要公开。公开原则是依靠一系列制度来保证的，如税务行政复议实行表明身份制度、告知制度、说明理由制度、咨询制度以及公告制度，确保税务行政复议过程的公开。这些制度主要是在税务行政复议机关进行复议活动的过程中体现出来的。

　　3．税务行政复议结果要公开。税务行政复议机关作出行政复议决定，要制作税务行政复议决定书，并将其送达给税务行政复议当事人。

　　（四）及时原则

　　及时原则也称效率原则，是指税务行政复议机关必须在法定的期限内作出复议决定，并不断提高工作效率，尽快结案。因为税务行政复议是一种行政活动，它必须体现现代行政管理效率的特征，尽可能简便、迅速地处理税务争议，避免久拖不决而使相对人的合法权益得不到及时补救。同时，税务行政复议是税务行政系统内部监督的一种方式，在绝大多数情况下复议决定不是终局的，复议申请人对行政复议决定不服还可以提起税务行政诉讼，即税务行政复议决定还要接受司法监督。因此，税务行政复议既要谋求公正，又要注意提高行政效率。及时原则的内容主要包括：

　　1．受理复议申请要及时。依照《税务行政复议规则（暂行）》第二十条规定，行政复议机关收到行政复议申请后，要在5日内进行审查，作出受理或不受理行政复议的决定，不能久拖不决，延误后续的行政复议期限。

　　2．复议案件的审理工作应尽快进行。承办案件的工作人员应抓紧时间进行调查取证活动，案件基本情况弄清后，要立即准备好案情报告和处理意见，经复议机关内负责法制工作的机构负责人审查同意后，报请复议机关决定。

　　3．作出复议决定应当及时。税务行政复议机关负责人接到审理报告和拟定的行政复议决定后，要根据具体情况及时进行审批或者集体讨论决定，保证在法定期限内作出复议决定。

　　4．对复议当事人不履行复议决定的情况，复议机关应当及时处理。对申请人不履行复议决定的，税务机关要依法强制执行或申请人民法院强制执行。对被申请人不履行复议决定的，税务行政复议机关应当责令限期履行，并追究或建议有权机关决定直接负责的主管人员和其他直接责任人员的行政责任。

　　（五）便民原则

　　便民原则是指在税务行政复议活动中，要尽量方便申请人，不因行政复议活动而增加负担，最大限度地节省他们所耗费的时间、精力和费用。为了贯彻便民原则，《税务行政复议规则（暂行）》第十六条规定：“申请人申请行政复议，可以书面申请，也可以口头申请……”第三十五条规定：“行政复议原则上采取书面审查的办法，但是申请人提出要求或者法制工作机构认为有必要时，应当听取申请人、被申请人和第三人的意见，并可以向有关组织和人员调查了解情况。”同时，针对老百姓往往难以弄清楚向哪一级行政机关申请复议的实际情况，复议法规定，他们可以直接向具体行政行为发生地的县级人民政府提出复议申请，由该县级人民政府负责转送。

　　四、一级复议原则

　　一级复议原则是指税务行政争议案件经一个税务行政复议机关的一次复议后即告终结，申请人对复议决定不服的，不能再向税务行政复议机关的上一级税务机关或原税务行政复议机关要求复议。我国《行政复议法》中对一级复议原则未作明确规定，但从《行政复议法》的具体规定和我国现行的税收法律规范的有关规定来看，税务行政复议原则上仍实行一级复议，一级复议是我国税务行政复议所适用的原则。

　　实行一级复议原则，主要考虑的是税务行政复议决定并非终局决定，相对人对复议决定不服的，可以向人民法院提起税务行政诉讼，诉讼才是解决争议的最终途径。如果复议的审理太多，将会大大增加行政成本，也会使相对人的负担过重，既不利于迅速解决税务行政争议，恢复正常的行政管理秩序，又不利于及时保护税务行政相对人的合法权益。

　　税务行政复议在实行一级复议原则的前提下，也存在例外情况。根据《行政复议法》第四十一条和《税务行政复议规则（暂行）》第十一条的规定，对国家税务总局作出的具体行政行为不服的，向国家税务总局申请行政复议。对行政复议决定不服的，申请人可以向人民法院提起行政诉讼，也可以向国务院申请裁决。国务院的裁决为终局裁决。

　　五、复议不适用调解原则

　　不适用调解原则是指税务行政复议机关在审理税务行政复议案件过程中，只能依法对申请复议的具体行政行为的合法性和适当性进行审查并作出裁判，合法的予以维持，违法的予以撤销，不当的予以变更，不应进行调解，也不可以调解的方式结案。根据原《行政复议条例》以及原《税务行政复议规则》的规定，税务行政复议机关审理税务行政复议案件，不适用调解。现《行政复议法》取消了这一条，没有明确规定复议不适用调解原则，但根据行政法法理，税务行政复议仍应坚持不适用调解原则。

　　税务行政复议不适用调解原则存在的主要原因在于：调解是建立在私权利可以自由处分的基础上的，它广泛应用于民事争议的实践之中。而税务行政争议是税务机关在税收征收管理活动中，与税务行政相对人之间发生的争议。与民事争议不同，它是由税务机关行使职权引起的。而行政权属于一种公权利，与国家利益和社会公共利益相联系，是职权与职责的统一。法律赋予税务机关税收征收管理权，税务机关只能依法行使，无权转让或放弃，放弃即为失职，转让即为无效。尽管税务机关享有行政自由裁量权，但这种自由裁量权是在法定的范围和幅度内公正合理地进行裁量的权力，而不是可以随意处置的权力。作为税务行政相对人的纳税人和其他税务当事人也无权参与对税务机关行政职权的处分。因此，在税务行政复议中调解失去了其存在的前提和基础。税务行政复议机关在审理税务行政复议案件时，必须坚持有错必纠的原则，不得主持调解，也不得以调解的方式结案，否则，就有损法律的严肃性，也有悖于税务行政复议的宗旨。

　　六、复议期间不停止执行原则

　　复议期间不停止执行原则是指税务行政相对人认为税务机关的具体税务行政行为侵犯其合法权益而提出复议申请，复议机关在受理之后，在复议期间，不停止具体行政行为的执行。这是由具体税务行政行为效力先定性所决定的，即具体税务行政行为一经作出，不论它事实上是合法还是违法，在其被有权国家机关认定为违法并予以撤销之前，均推定为合法，相对人必须服从。具体税务行政行为效力先定，是与具体税务行政行为本身的属性相联系的。税务机关作出具体行政行为属于行使公权利的范畴，而公权利行使的目的在于维护公共利益和公共秩序。公共利益和公共秩序的有效维护要求税收征收管理活动必须具有连续性和

　　稳定性，不得随意中断。否则，合法的征税决定无法执行，税收征收管理活动不能正常进行，税务行政法律秩序处于极不稳定的状态，国家和社会公共利益将受到极大的损害。

　　当然，在坚持复议不停止执行原则的前提下，也要考虑到例外的情况，根据《行政复议法》第二十一条以及《税务行政复议规则（暂行）》第二十四条的规定，税务行政复议期间停止执行的情况主要有以下几种：

　　（一）被申请人认为需要停止执行的

　　税务行政复议期间，作为被申请人的税务机关如果认为自己作出的具体行政行为错误，应停止执行，或不停止执行将给相对人的合法权益造成难以弥补的损害的，可以停止执行。

　　从税务行政复议的实践来看，被申请人认为需要停止执行的具体税务行政行为有：

　　1．具体税务行政行为的作出依据了尚未生效或已经失效的法律规范。

　　2．具体税务行政行为在作出时，忽视了从轻、减轻或者免于处罚等情节的。

　　3．税务机关及其工作人员明显滥用职权或者超越职权范围作出具体行政行为的。

　　4．对税务行政相对人行为违法的事实认定不充分，需要进一步调查、取证的，等等。

　　（二）税务行政复议机关认为需要停止执行的

　　税务行政复议机关对被申请人有监督的职责，同时对复议申请人也有保护的职责。因此，对被申请人作出的具体行政行为是否需要停止执行应当予以审查，如果具体税务行政行为违法或不当，执行该具体税务行政行为将会给申请人造成难以弥补的损失，税务行政复议机关应当决定停止执行。

　　（三）申请人申请停止执行，税务行政复议机关认为其要求合理，决定停止执行的

　　税务行政复议机关对申请人提出的停止执行具体行政行为的申请，要积极认真予以审查，如果理由成立的，应当及时决定停止该具体行政行为的执行。

　　一般说来，税务行政复议机关应申请人的申请，决定停止执行具体行政行为应该具备两个条件：

　　1．具体税务行政行为不停止执行会给申请人造成难以弥补的损失。

　　2．具体税务行政行为停止执行不违背国家利益和社会公共利益。

　　（四）法律规定停止执行的

　　除上述情况外，法律还会直接规定某些具体行政行为在一定条件下停止执行。我们认为，该款中的“法律”一词应作广义的理解，即包括法律、法规、规章与其他规范性文件。因为既然本条中被申请人与税务行政复议机关认为需要停止执行的可以停止执行，那么其他有立法权的机关采用规范性文件的形式所规定的停止执行情况，无疑可以停止执行。